پایگاه علمی سعید سان دانلود رایگان مقالات علمی کنفرانس و ژورنال
پیمانکاری فعالیتی گسترده است که حوزه‌های متنوعی مانند سد سازی، راه سازی، ساختمان سازی، تاسیسات نفت و گاز و خدمات را پوشش می‌دهد. فرایند پیمانکاری دارای جزییات فنی زیادی است که از تهیه اسناد مناقصه شروع میشود و تا تحویل قطعی کار به کارفرما ادامه می‌یابد.
پیچیدگی کار در پیمانکاری و روابط بین کارفرما و پیمانکار دولت‌ها را وادار می‌کند مقررات لازم را برای پیشبرد فعالیت‌های پیمانکاری تدوین و اجرا کنند. یکی از مقررات مهم در حوزه پیمانکاری شرایط عمومی پیمان است که در پنج فصل و ۴۵ ماده تنظیم شده است و در آن تاییدات و تعهدات پیمانکار، تعهدات و اختیارات کارفرما، تضمین پرداخت، تحویل کار و حوادث قهری و …مشخص شده‌اند. مهمترین مساله‌ی حسابداری برای پیمان‌های بلند مدت زمان شناسایی درآمد و سود یا به عبارت دیگر تخصیص درآمدها و هزینه‌های پیمان به دوره‌هایی است که در آن دوره‌ها عملیات موضوع پیمان اجرا میشود.
موضوعات اساسی حسابداری پیمانکاری
در خصوص حسابداری قراردادهای پیمانکاری دو موضوع کلی وجود دارد.
- نحوه شناسایی، تخصیص و ثبت هزینه‌های ساخت و تکمیل پیمان (هزینه یابی پیمان).
- نحوه زمان شناسایی و و محاسبه درامد حاصل از پیمان‌ها و متعاقباً سود و زیان حاصل از پیمان‌ها.
معمولاً ساخت پیمان‌ها متفاوت از یکدیگر بوده و لذا می‌بایست جهت هزینه یابی هر پیمان حساب جداگانه‌ای را اختصاص داد. بر ای ناساس در هزینه یابی پیمان‌های بلند مدت، اصول هزینه یابی سفارش کار استفاده میشود یعنی حسابداری پیمان‌ها از نظر هزینه یابی جزء حسابداری صنعتی قرار می‌گیرد. اما از حیث نحوه و زمان شناسایی و محاسبه درآمد حاصل از پیمان‌ها، حسابداری پیمان‌ها جزو حسابداری مالی قرار می‌گیرد. زیرا نحوه و زمان شناسایی درآمد حاصل از پیمان ربطی به اصول هزینه یابی پیمان‌ها نداشته و صرفاً از اطلاعات آن در تعیین میزان درآمد حاصل از پیمان‌ها استفاده میشود.
روش‌های حسابداری پیمان‌های بلند مدت
در ادبیات حسابداری پیمانکاری دو روش تکمیل کار و روش درصد پیشرفت کار (پیمان) برای حسابداری پیمان‌ها به چشم می‌خورد. تفاوت اصلی این دو روش در زمان شناسایی درآمد است.
روش تکمیل کار
در این روش سود زمانی شناسایی میشود که بخش اعظم عملیات مربوط به قرارداد پایان یافته و مخارج باقیمانده برای تکمیل کار غیرقابل توجه باشد. از مزایای این روش این است که اندازه گیری‌ها بر مبنای نتایج واقعی صورت می‌گیرد و ارقام برآوردی نیست. از معایب آن اینکه روش تکمیل کار عملکرد یک شرکت را در دوران اجرای عملیات پیمانکاری به نحو مطلوب نشان نمی‌دهد و تنها نتیجه پیمان‌های تکمیل شده در هر دوره‌ی مالی را منعکس می‌کند.
روش درصد پیشرفت کار
بر اساس اصل تحقق درآمد شناخت درامد موکول به کامل شدن فرایند کسب سود است اما روش درصد پیشرفت کار بر مبنای شناسایی درامد را در مقطعی زودتر از تکمیل فرایند کسب سود شناسایی می‌کند و مجاز شناخته میشود.
- بر اساس قراردادهای موجود شواهد کافی برای وصول درامد وجود دارد.
- در این روش عملیات با اطمینانی معقول قابل اندازه گیری است.
- به کارگیری این روش موجب اندازه گیری مناسب‌تری از سود دوره های مالی و رعایت مفهوم تطابق هزینه‌ها با درآمد است.
مرور مراحل اصلی پیمانکاری
مطالعات مقدماتی
مخارج مطالعات مقدماتی طرح به عهده کارفرما بوده اما انجام آن به مهندسین مشاور واگذار میشود.
دعوت از پیمانکاران براى اجراى طرح
پس از آماده شدن اسناد و مدارک عملیات اجرایی طرح معمولاً پیمانکاران از طریق مناقصه یا مذاکره از نوع و مشخصات طرح مطلع می‌شوند و در صورتی که مایل به اجرای طرح باشند اسناد و مدارک مناقصه را از کارفرما یا مهندسان مشاور تهیه و برای بررسی و مطالعه در اختیارکادر فنی خود قرار می‌دهند.
شرکت در مناقصه
هر یک از پیمانکاران برای تضمین اجرای طرح به قیمتی که پیشنهاد کرده‌اند باید ضمانت نامه‌ای از بانک اخذ و به کارفرما تسلیم کنند. قیمت پیشنهادی پیمانکاربرای اجرای طرح همراه با سایر اسناد و مدارک از جمله ضمانتنامه بانکی در دو پاکت جداگانه -پاکت الف حاوی ضمانتنامه بانکی و کلیه اسناد مناقصه و پاکت ب فقط شامل قیمت پیشنهادی به کارفرما تسلیم میشود. صدور ضمانتنامه شرکت در مناقصه از طرف بانک‌ها موکول به اخذ وثیقه و کارمزد از پیمانکار است.
انعقاد قرارداد
- در این مرحله ضمانتنامه یا سپرده شرکت در مناقصه ی برنده آزاد میشود.
- مبلغ ۵% کل پیمان به عنوان ضمانتنامه حسن انجام کار از پیمانکار اخذ میشود.
- پیمان نامه پس از امضاء مبادله میشود.
پیش پرداخت به پیمانکار
بعد از امضاء قرارداد بر اساس مفاد قرارداد، پیمانکار حداکثر می‌تواند تا ۲۰٪ مبلغ قرارداد تقاضای پیش پرداخت کند. پیمانکار برای دریافت پیش پرداخت باید به میزان پیش پرداخت ضمانت نامه بانکی دریافت کند. برای اینکار باید به بانک مراجعه کرده و بعد از پرداختکارمزد بانکی و سپرده‌ی نقدی معادل ٪۱۰ ضمانت نامه و همچنین ارائه ٪۱۲۰ مبلغ ضمانت نامه به عنوان وثیقه به بانک، ضمانت نامه رادریافت نماید.
اجرای عملیات اصلی
پس از تجهیز کارگاه، پیمانکار در صورت تامین منابع مالی می‌تواند عملیات اصلی را شروع کند. این مرحله که هسته اصلی کار پیمان‌ها را تشکیل می‌دهد دارای مخارج گوناگونی برای تامین مواد، مصالح، تجهیزات، نیروی کار، ماشین آلات و دیگر منابع مورد نیاز پروژه است.
تحویل و تجهیز کارگاه
طبق شرایط عمومی پیمان کارفرما متعهد است کارگاه را بی‌عوض و بدون معارض تحویل پیمانکار ندهد. اخذ پروانه و پرداخت مخارجی از قبیل عوارض شهرداری به عهده کارفرماست اما تجهیز کارگاه به عهده پیمانکار است. تامین آب، برق، سوخت و مخابرات و به طور کلی تجهیز کامل کارگاه به عهده پیمانکار است. مخارجی که پیمانکار برای تجهیز کارگاه انجام می‌دهد به حساب بهای تمام شده پیمان (کار یا پیمان در جریان پیشرفت) منظور میشود.
تهیه صورت وضعیت کارهای انجام شده
طبق ماده ۳۷ شرایط عمومی پیمان، پیمانکار در پایان هر ماه موظف است وضعیت کارهای انجام شده از شروع کار تا آن تاریخ را طبق نقشه‌های اجرایی، دستور کارها و صورت جلسه‌ها اندازه گیری کند و مقدار مصالح و تجهیزات پای کار را تعیین کند سپس بر اساس فهرست بهای منظم به پیمان مبلغ صورت وضعیت را محاسبه کرده و آن را تسلیم مهندس ناظر کند. مهندس ناظر نماینده مهندس مشاور در محل کارگاه است بنابراین کارفرما صورت وضعیت را در صورت تایید توسط مهندس مشاور پرداخت می کند.
شناسایی درآمد تابع کارهای انجام شده در دوره مالی توسط پیمانکار است و نه صورت وضعیت‌های تایید شده. برای مثال ممکن است کاری که در اسفند ماه یک سال مالی انجام میشود در فروردین ماه سال بعد در صورت وضعیت درج شود.
تحویل موقت
طبق ماده ۳۹ شرایط عمومی پیمان، پس از آنکه پیمانکار عملیات موضوع پیمان را بر طبق قرارداد انجام داد مشروط بر آنکه باقی مانده و یا نقایص کارها مربوط به قسمت عمده‌ای از یک کار اساسی و یا به صورتی نباشد که استفاده از کار انجام شده را غیرممکن سازد می‌تواند از طریق دستگاه نظارت تقاضای تحویل موقت کرده و نماینده خود را برای عضویت در کمیسیون تحویل معرفی کند و در عین حال انجام دادن کارهای جزیی باقیمانده را نیز تقبل کند.
پیمانکار پس از تحویل موقت باید محل را پاکسازی کند و تجهیزات خود را از محل خارج کند. هزینه پاکسازی و انتقال به عهده پیمانکار است و جزء بهای تمام شده‌ی پیمان محسوب میشود. پس از تحویل موقت کارفرما ضمانت نامه حسن انجام تعهدات پیمانکار را آزاد می‌کند.
تهیه صورت وضعیت قطعی
طبق ماده ۴۰ شرایط عمومی پیمان، پیمانکار باید حداکثر تا یک ماه از تاریخ تحویل موقت، صورت وضعیت قطعی کارهای انجام شده را براساس اسناد و مدارک پیمان تهیه کند و برای رسیدگی به مهندس مشاور تسلیم نماید. این صورت وضعیت ماخذ اولیه تسویه حساب است.
دوره تضمین
حسن انجام عملیات موضوع پیمان از تاریخ تحویل موقت برای مدتی که در قرارداد مشخص شده است تضمین میشود. اگر در دوره تضمین معایب و نقایص در کار مشاهده شود که ناشی از عدم رعایت مشخصات مذکور در مدارک پیمان باشد پیمانکار مکلف است آن معایب و نقایص را به هزینه خود رفع نماید. در غیر این صورت، کارفرما حق دارد معایب و نقایص را راسآً یا به هر ترتیب که مقتضی بداند رفع نموده و هزینه آن را از محل نصف وجه الضمان برداشت کند.
تحویل قطعی
طبق ماده ۴۱ شرایط عمومی پیمان، تحویل قعطی پس از پایان دوره تضمین انجام میشود. براساس مفاد پیمان پیمانکار تقاضای تحویل قطعی می‌نماید و اعضای کمیسیون تحویل نهایی شامل نماینده پیمانکار، ذیحساب دستگاه نظارت و نماینده کارفرما تشکیل شده و درخواست را بررسی می‌کنند. اگر پس از بازدید از کارها عیب و نقصی مشاهده نشود، موضوع پیمان تحویل قطعی میشود.
صورت‌حساب نهایی
طبق ماده ۵۱ شرایط عمومی پیمان، صورت‌حساب نهایی پیمان طرف ۰ ماه از تاریخ تصویب صورت وضعیت قطعی توسط کارفرما تهیه میشود. تفاوت صورت حساب نهایی و صورت وضعیت قطعی در این است که مبالغ دیگری مانند تعدیل آحاد بها، بهای مصالح، تجهیزات و ماشین آلات فعلی تحویلی کارفرما به پیمانکار، جبران خسارت یا جرایم ممکن است در صورت حساب نهایی به مبلغ صورت وضعیت قطعی اضافه یا از آن کسر شود.
مواد و مصالح پای کار
چنانچه در پایان دوره مواد و مصالح مصرف نشده‌ای در محل کارگاه یا انبارهای پروژه موجود باشد این مواد و مصالح معمولاً جزء مخارج تحمل شده برای کارهای انجام شده نیست و بنابراین در روش هزینه به هزینه در محاسبه درصد پیشرفت پیمان منظور نمی‌شود. این مواد و مصالح در حساب پیمان در جریان پیشرفت در ترازنامه منعکس میشود.
شناسایی زیان مورد انتظار پیمان
چنانچه برآورد‌های نشان دهد که مجموع هزینه‌های پیمان بیش از مجموع درآمد‌های آن است باید برای زیان پیمان، ذخیره شناسایی شود. این نوع پیمان‌ها را می‌توان از مصادیق قراردادهای زیانبار دانست که در استاندارد حسابداری، ذخایر، بدهی‌های احتمالی و دارایی‌های احتمالی تعریف شده است. زیان در دوره‌ای شناسایی میشود که زیانبار بودن پیمان محرز شود. ذخیره زیان پیمان بر اساس هزینه‌های تحمل شده پیمان محاسبه میشود. ذخیره پیمان بر اساس هزینه‌های برآوردی لازم برای تکمیل پیمان به اضافه هزینه‌های تحمل شده پیمان محاسبه میشود. این ذخیره باید به طور جداگانه در بخش بدهی‌های جاری ترازنامه نشان داده شود./همیارناظر